注册会计师《税法》复习指导：土地增值税法

2010年注册会计师《税法》科目
第八章　土地增值税法

　　土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权，取得增值收入的单位和个人征收的一种税。土地增值税在计算企业所得税时可以在税前扣除。

　　一、土地增值税的征税范围

　　土地使用权（含地上建筑物及其附着物）属于土地增值税征税范围的三个判断条件：（1）国有；（2）转让（不包括出让）；（3）增值收入。

应征土地增值税情况	不征土地增值税情况	免征土地增值税情况
（1）单位间交换房地产 （2）非公益性赠予	（1）房地产继承 （2）公益性赠予、赠予直系亲属或承担直接赡养义务人 （3）房地产评估增值	（1）个人互换自有居住用房地产 （2）合作建房建成后按比例分房自用 （3）投资联营（房地产企业除外）时房地产转让到投资联营企业 （4）企业兼并，被兼并企业将房地产转让到兼并企业中 （5）国家征用收回的房地产 （6）个人转让居住满五年以上的房地产 （7）建造普通标准住宅出售

　　二、土地增值税的四级超率累进税率

　　土地增值税采用四级超率累进税率，其累进依据为增值额与扣除项目金额的比率。

　　

增值率	X≤50%	50%	100%	200%
税率	30%	40%	50%	60%
速算扣除率	0	5%	15%	35%

　　三、扣除项目

转让项目的性质	扣除项目
新建房地产转让	1.取得土地使用权所支付的金额；（土地出让金或地价款及相关费用） 2.房地产开发成本 3.房地产开发费用（即三项期间费用） 4.与转让房地产有关的税金 5.财政部规定的其他扣除项目（房地产企业的加计扣除）
存量房地产转让	1.房屋及建筑物的评估价格。 评估价格＝重置成本价×成新度折扣率 2.取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用。 3.转让环节缴纳的税金。

　　◆房地产开发费用的确定：

　　（1）纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构的贷款证明的：

　　房地产开发费用＝利息＋（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×5%以内

　　这里的利息注意两点：

　　①不能超过按商业银行同类同期银行贷款利率计算的金额。

　　②不包括加息、罚息。

　　（2）纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出，或不能提供金融机构贷款证明的：

　　房地产开发费用＝（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×10%以内

　　◆与转让房地产有关的税金

企业类型	内资企业	外资企业
房地产开发企业	营业税、城建税、教育费附加	营业税
其他企业	营业税、城建税、教育费附加、印花税	营业税、印花税

　　说明：印花税（0.5‰）包含在管理费用中，房地产企业不单独扣除。契税不得扣除。

　　◆财政部规定的其他扣除项目

　　加计扣除费用＝（取得土地使用权支付的金额＋房地产开发成本）×20%

　　◆房屋及建筑物的评估价格

　　评估价格＝重置成本价×成新度折扣率

　　纳税人有下列情形之一的，则按照房地产评估价格计算征收土地增值税：

　　1.隐瞒、虚报房地产成交价格的；（评估机构参照同类房地产市场交易价格评估）

　　2.提供扣除项目金额不实的；（评估机构按重置成本乘以新旧折扣率和取得土地使用权时的基准地价评估）

　　3.转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的。（评估价格）

　　4.旧房及房地产的转让。

　　【说明】（1）房地产评估价格是由政府批准设立的房地产评估机构根据相同地段、同类房地产进行综合评定的价格。不是由税务机关进行评估。

　　（2）税务机关可根据评估价格确定房地产转让收入和扣除项目金额。

　　四、应纳税额的计算

　　应纳税额＝增值额×适用税率-扣除项目金额×速算扣除系数

　　计算步骤：扣除项目金额→增值额→增值率→确定税率→应纳税额

　　五、税收优惠

　　1．建造普通标准住宅的税收优惠

　　纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。如果超过20%的，应就其全部增值额按规定计税。

　　2．国家征用收回的房地产的税收优惠

　　因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，免征土地增值税。

　　3．个人转让房地产的税收优惠

　　个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经向税务机关申报核准，减免税优惠如下：

　　

　　六、征收管理

　　（一）申报时间：纳税人签订房地产转让合同后7日内；契税为合同签订10日内日。

　　（二）房地产开发企业土地增值税清算

　　1．土地增值税的清算单位：开发项目或分期项目

　　2．土地增值税的清算条件

　　（1）符合下列情形之一的，纳税人应当在满足条件90日内进行土地增值税的清算：

　　①房地产开发项目全部竣工、完成销售的；

　　②整体转让未竣工决算房地产开发项目的；

　　③直接转让土地使用权的。

　　（2）符合下列情形之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算：

　　①已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；

　　②取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；

　　③纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；

　　④省税务机关规定的其他情况。

　　3．非直接销售和自用房地产的收入确定

　　（1）房地产开发企业将开发的产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产。

　　（2）房地产开发企业将开发的部分房地产自用或用于出租等商业用途时，在税款清算时不列收入，相应的成本和费用不得扣除。

　　4．土地增值税的扣除项目

　　（1）房地产开发企业办理土地增值税清算时与清算项目有关的扣除项目金额，除另有规定外，须提供合法有效凭证；不能提供合法有效凭证的，不予扣除。

　　（2）房地产开发企业办理土地增值税清算所附送的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资料不符合清算要求或不实的，地方税务机关核定上述四项开发成本的单位面积金额标准，并据以计算扣除。具体核定方法由省税务机关确定。

　　（3）房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的公共设施，按以下原则处理：

　　①建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；

　　②建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；

　　③建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。

　　（4）房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不得扣除。

　　（5）属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。

　　5．清算后再转让房地产的处理

　　清算后销售或有偿转让的房地产，扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。

　　单位建筑面积成本费用=清算时的扣除项目总金额÷清算的总建筑面积

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