货运“混合”收入征收增值税问题探讨

　　一位从事运输的个体司机王某向笔者咨询税收政策：货运收入应当征收什么税？王某本人购买了一辆装卸车， 2005年当地修“高速路”，主要是靠运输沙石料取得收入。而货运收入的取得有两种方式：一是王某按与沙石料业主签订的合同（或口头协议），将沙石料运送到指定的地点，货款由沙石料业主自行与“高速路”进行结算，王某按约定的运费价格与沙石料业主进行结算。二是王某以现金购买沙石料，销售到“高速路”的货款由王某与“高速路”进行结算，结算的价格为砂石料购买原价加运费。问：对两种不同的收入取得方式，是应当缴纳增值税还是营业税？应当如何圆票？

　　首先，在征税上涉及到混合销售行为和兼营行为的问题。所谓“混合销售行为”是指现实生活中有些销售行为同时涉及货物和非增值税应税劳务（非增值税应税劳务是指属于营业税征税范围的劳务，如交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通讯业、文化体育业、娱乐业、服务业等），也就是在同一项销售货物中又包含了提供非应税劳务。混合销售行为的特点是：销售货物与提供非应税劳务的价款是同时从一个购买方取得的。对于混合销售行为从理论上讲应当分别征收增值税和营业税，但这将给征纳双方在管理上带来很多困难。为便于征管，增值税在实施细则中规定：对于从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，均视为零售货物，征收增值税，不征收营业税。所说的从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，包括以从事货物的生产、批发或零售为主（具体是指纳税人的年货物销售额与非增值税应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50%，非增值税应税劳务营业额不到50%.），并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者在内，对于除此以外的其他单位和个人的混合销售行为，视为提供非应税劳务，应全额征收营业税，不征收增值税。

　　对专门从事运输业务的单位和个人，其实质上并不是从事货物的生产、批发或零售的单位和个人，也不是以从事货物的生产、批发或零售为主的单位和个人，而是属于应征营业税的“其他单位和个人”的混合销售行为。但是国家税务总局对专门从事运输业务却有一个特殊的规定，即根据［财税字（1994）026号］文：“从事运输业务的单位和个人，发生销售货物并负责运输所售货物的混合销售行为，征收增值税。”。王某提供运输劳务，并负责所销售的货物的行为，是属混合销售行为，按照规定，对销售货物所提供运输劳务取得的运输收入部分，应按混合销售一并征收增值税。

　　而所谓“兼营行为”是指纳税人的经营范围既包括销售货物和应税劳务，又包括提供非应税劳务。增值税实施细则规定：“纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额。不分别核算或不能准确核算的，其非应税劳务与货物或应税劳务一并征收增值税。”“对于纳税人兼营的非应税劳务，是否应当一并征收增值税，由国家税务总局所属征收机关确定”。王某向沙石场业主提供的运输劳务是属营业税征税的范围，同时销售沙石料又属于应当缴纳增值税的范围，所以是一种兼营行为。当地国税征收机关对销售沙石料的混合销售行为应当征收增值税，对混合销售以外提供的“纯营运”劳务收入的部分，当地国税主管税务机关未确定一并征收增值税的，当地地税机关还应当征收营业税。

　　其次，在圆票的问题上，根据《发票管理办法》第二十条规定：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经济业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票。”。国税与地税两个征收机关，其不同之处在于各自征收范围。所以，一般来讲，纳税人圆票应当根据所应缴纳的税种来判定开票的税务机关：对涉及应当缴纳增值税、消费税的，应当向国税部门开具发票；对应当缴纳营业税的，应当向地税部门开具发票。但对兼营行为如果所属国家税务局征收机关确定一并征收增值税的情况下，应当向国税或是地税开票？目前尚无定论，笔者认为向国税部门开具发票更为妥当一些。