[关键词]　WTO　会计制度　模式

　　世界贸易组织（WTO）是经济全球化的产物，同时也是进一步推进经济全球化的制度保证。世界贸易组织与国际货币基金组织、世界银行三足鼎立，成为21世纪世界经济秩序中贸易、金融和发展三大领域中维持经济秩序的主要支柱。在世界经济这种全新的格局中我国会计制度将如何变迁才能与国际接轨，是会计学领域中一个新的研究课题。

　　一、新世纪我国会计制度变迁的国际背景

　　90年代以来，经济全球化进程大大加快。以金融自由化、生产和生产要素全球化和投资贸易一体化为代表的经济全球化进程，使得各国的比较优势发生了重大变化，激发了巨大的规模经济效应和知识创新效应。尽快将中国经济与世界经济融为一体，是中国经济发展的战略选择。据此，中国在1986年提出恢复关贸总协定缔约方地位的申请，开始了长达14年的艰难曲折的入世谈判。1999年，中国和美国经过艰苦谈判终于就中国的入世问题达成双边协议。中国在加入世贸组织的道路上终于迈出了决定性的一步。目前，中国为加入WTO同有关国家的双边谈判除墨西哥外已全部完成，多边谈判正在进行，预计在近期中国将成为WTO的正式成员国。

　　对于中国来说，加入不加入WTO，激烈的国际竞争都是避免不了的，只不过是形式不同。加入WTO，外部冲击来得更加明确，有利于我们尽早完成产业结构调整。不加入WTO表面上可以避免外部冲击，但国内企业竞争力长期不能提高，早晚要在国际竞争中失败。长期以来我国名义关税税率高达36％，而实际上只有5—8％，最高也只有10％。降低关税主要是起到了打击走私的作用。至于对国内产业的冲击应该说该受到冲击的早已受到了巨大的冲击。而正式面对国际竞争，可以促进国有企业的改革重组和民营企业的发展。

　　中国“渐进式”改革的一个重要标志是“以开放促改革”。加入WTO是中国坚持市场化的“渐进式”改革的一个重要标志，如果没有开放，中国的改革恐怕很难取得今天如此巨大的成就。据美国高盛公司估计，中国加入WTO后，贸易、资本和技术投入的增加，对GDP年潜在贡献为0.5　0.6个百分点。

　　目前，WTO正在从国际贸易规则发展成一套国际竞争规则，这对于改革我国的经济管理体制、政治体制和价值观念，将产生巨大的影响。进入WTO不仅是经济领域的事，而且意味着包括法律、政策、文化、政治等各方面，当然也包括我国的会计制度要受到国际规则的制约。对于会计学领域来说，在我国即将成为WTO成员国之时，我国会计学界不但将更多受到国外会计学研究成果的影响，更重要的是迫使我国会计制度尽快与国际会计规则接轨。

　　二、国际会计制度模式的分类

　　一般会计模式是对各国会计环境中的基本特征进行高度抽象和概括。会计环境主要是指企业会计的种种社会经济环境，包括政治环境、经济环境、法律环境和文化环境等。按照会计环境作为一般会计模式的划分标志，可将世界各国的会计模式分为三大类。

　　1.市场经济模式。在这种类型的会计模式下，其经济体制是以完全的资本主义市场经济为特征的，采取以私有制为主的生产资料占有形式，经济资源的配置主要取决于市场因素。欧美地区发达的资本主义国家体现着这种会计模式。但这一模式中的某些环境特征还不是完全相同的，有的属于完全竞争的资本主义市场经济，而有的属于带有统一计划色彩的资本主义市场经济。如，法国在1947年制定了会计总计法，瑞典在1976年制定了“会计法”。

　　2.计划主导模式。在这种类型的会计模式下的国家中，政府对经济的干预程度较高，政府在经济发展中扮演着重要的角色，经济资源的配置主要取决于政府计划因素，政府往往直接管理和经营企业。采用这种类型会计模式的国家，其形式多种多样，有以私有制为主的，有以公有制为主的，还有混合形式的。在经济体制方面，有高度计划经济的，如古巴、朝鲜；有正向市场经济过渡的，如中国、越南。

　　3.转轨经济模式。这种会计模式是针对苏联解体后，俄罗斯及东欧国家由计划经济向市场经济转变而提出的。这种经济体制的巨变，必然会形成既不同于发达经济也不同于发展中经济的模式上的基本特征，从而形成一种独特的会计模式。从计划经济向市场经济变革中带来的种种社会经济问题形成的会计环境对转轨型经济下的会计模式，产生了深刻的影响。

　　会计模式的划分不能仅仅停留在会计环境这一综合特征的标志上，还应建立能独立表现会计实践中各方面特征的具体会计模式。包括会计目标模式和会计准则模式。

　　1.会计目标模式

　　会计目标是会计特征中最基本的方面，也是会计结构中最高层次的内容，会计目标的差异可以导致产生一系列其它会计问题上的不同，因此，按会计目标作为模式划分的标志，能为比较研究提供明确的比较基础。以会计目标划分标志，会计模式可分为四种：

　　（1）股东利益模式。这种模式的会计目标是以保护股东利益为主的，证券市场也比较发达，企业资本构成中以股东投资为主，因而会计准则中更加重视损益表的内容。属于这种模式的国家如美国、加拿大等。

　　（2）投资人利益模式。这种模式的会计目标是以保护债权人和投资人的利益为主的，企业资本构成中以债权人资本为主，因而会计准则更加强调资产负债表的内容。英国基本属于这种模式。

　　（3）政府管理模式。这种模式的会计目标是以政府的宏观经济管理需要为主，政府投资在企业资本构成中占主要份额，或政府控制的企业是企业中的绝大多数。这种模式是计划经济体制国家的会计模式，如前苏联、古巴、朝鲜等。

　　（4）多重利益兼顾模式。这种模式中的会计目标并未明显地导向哪一个群体，而是对各个使用群体都有所兼顾，形成多重混合类型。我国实施会计制度改革后采用的就是这种模式。

　　2.会计准则模式

　　会计准则模式可划分：

　　（1）法规模式。把会计准则内容纳人到公司法、商法等法律中，强制执行，有很高权威性。

　　（2）行政模式。会计准则由行政管理部门制定发布，由企业执行，也有较高的权威性。

　　（3）公众模式。会计准则由民间机构和组织制定发布，在许多国家权威性较差。另外一种类型，是某些小国直接以国际会计准则为本国会计准则，津巴布韦的会计模式就是这样。

　　三、加入WT0后我国会计制度变迁及会计模式选择

　　与中国经济体制采取的渐进式改革一样，加入WTO后中国会计制度的变迁也应采取渐进方式。即逐步推进、分步到位。实际上我国会计制度自80年起已逐渐由“计划主导”即“政府管理模式”向“转轨经济”即“公众模式”变迁。1980年10月全国会计工作会议提出会计改革问题，1984年10月全国会计工作座谈会上提出《关于会计业务改革的设想（讨论稿）》，《会计改革纲要（试行）》；此后，又陆续制订了《股份制试点企业会计制度》、《企业会计准则》（基本会计准则），到《股份有限公司会计制度》和已颁布的各项具体会计准则；从以上各项改革方案和准则，以及从1985年的《会计法》到以后两次修改的《会计法》。所有这些制度性内容的变化可以看出，我国整个会计改革的过程是通过在不同所有制。不同组织形式。不同经营方式的企业进行试点，特别是先在外商投资企业、股份制试点企业及上市公司这样一些新的经济成份或新的企业组织形式中率先实行新的会计制度，积累经验，然后再推进全方位的会计制度变迁，具有典型的先易后难、先试验后推广的特征，同时又是一种明显的先“增量”改革，后“存量”改革的策略。时至今日，我国已颁布的几项具体会计准则仍然分为“所有企业执行”和“上市企业执行”两部分。这也说明，我国的会计制度仍处在渐进变迁过程之中。

　　加入WTO后我国会计制度变迁与上述变迁最大的不同点是：前述变迁目标的定位仅仅局限于为国内宏观经济管理、企业内部管理服务，而未考虑与国际惯例接轨问题。这也是由于当时没有面临加入WTO的世界经济背景造成的。今后中国在加入WTO后经济国际化程度将不断提高。因此，建立适应市场经济要求、与国际惯例协调的会计制度就成为今后会计制度变迁的目标。其具体目标就是要在资本市场和贸易市场中向《国际会计准则》靠拢，提高作为商业语言的会计与国际会计语言的一致性，提高财务信息的国际可比性。

　　加入WTO后我国会计制度模式将由政府管理模式向多重利益兼顾模式，进而向股东利益和投资人利益模式转变。这种模式是证券市场比较发达，企业资本构成中以股东投资为主的发达国家采用的会计模式，这就要求我国尽快参照市场经济发达国家和国际会计准则委员会已经形成的会计准则体系制定我国的会计制度体系，使我国的会计制度尽早实现与国际会计制度的接轨，使我国经济在加入WTO后尽快融入经济全球化的进程中。