随着社会经济的发展,企业经营方式的复杂化和企业信息使用者的多元化,在企业内部审计工作中,内部审计风险日益增加,为了增强风险意识,防范和避免审计风险,应对内部审计风险的根本起点和成因进行深刻、全面地认识,才能有效地促进企业内部审计事业的发展。

　　一、 内部审计风险的涵义

　　关于审计风险的涵义,国内外学者作出了积极的探讨,目前理论界尚无完全的定义。国际审计准则第25号《重要性和审计风险》将审计风险定义为:“审计风险是指审计人员对实质上误报的财务资料可能提供不适当意见的风险。”美国《审计准则说明》第47号认为:“审计风险是审计人员无意地对含有重要错报的财务报表没有适当修正审计意见的风险。”我国《独立审计具体准则第9号———内部控制与审计风险》认为:“审计风险,是指会计报表存在重大错报或漏报,而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性”。

　　上述对审计风险的权威性的解释虽然表述不同,但均限于财务报表审计风险,但审计除了对财务报表进行审计外,还有相当丰富的工作内容。按照美国《审计准则说明》第47号,审计风险是审计师“无意地”产生的,再看我国《独立审计具体准则第9号———内部控制与审计风险》定义的审计风险,是会计报表存在重大的错报或漏报,……,同时结合我国《独立审计具体准则第8号———错误与弊端》第2号指出“本准则所称的错误,是指会计报表中存在的非故意的错误或漏报。”我们不难看出审计师有意发表错误意见的情况不属于所定义的审计风险,由此造成的全部责任,应由审计师承担。也就是说,审计风险产生于无意识之中。

　　由于企业内部审计的环境不同、审计所涉及的内容不同、审计的目标不同、内部审计所发挥作用的大小不同,对内部审计风险的认识也会有所不同。基于上述对审计风险的认识,笔者认为企业内部审计风险,是企业内部审计组织或人员在实施审计的过程中无意地对存在重大的错报或漏报的会计报表以及对具有重要影响的经营活动审计后发表的不恰当的审计结论,造成审计对象和与之相关方面遭受损失或损害,并由此引起审计主体承担这种责任的风险。明确这一概念必须清楚,企业内部审计组织或人员是审计风险产生的主体,审计风险的本质表现为无意地发表错误审计结论的可能性。

　　二、 企业内部审计风险的成因

　　企业内部审计风险是由诸多因素形成的,下面从引起审计风险的主客观因素分析。

　　(一) 企业内部审计风险形成的客观因素

　　1 企业内部审计机构建立模式不合理

　　90年代以前,我国绝大部分企业内部审计机构是在有关政府部门的行政干预下建立起来的,带有很大的强制性,而非企业基于加强管理的内在需要建立起来的。这就形成了“行政规定式”的内审机构。这种模式的内审机构没有真正被企业所接纳,而是将其视为找毛病、挑刺的机构,大大降低了内部审计的独立性和权威性,使其很难正常开展工作,从而引发审计风险。90年代之后,企业为了加强自身管理的需要,发挥内部审计机构的作用,企业内部审计机构在隶属领导层次上,一种模式是受董事会或者监事会领导;另一种模式是受总经理领导,从而增强了内部审计机构的独立性和权威性.内审机构置于董事会或监事会的领导下,内部审计以相对独立的身份受董事会或监事会之托对经营者的业绩进行监督,造成经营者对内部审计的误解,认为内部审计是专门对经营者挑毛病找麻烦,从而不同程度引发审计风险;内部审计机构置于总经理领导下,内部审计作为总经理的参谋和助手,会涉足企业经营活动有关的风险,从而引发审计风险。

　　2 内部审计法规体系不健全

　　内审法律法规体系不健全,依法治审不力。国家审计有《审计法》作为法律依据;社会审计,国家颁有《注册会计师法》;而内部审计目前只有80年代审计署颁布的《关于内部审计工作的规定》,法律级次明显偏低,可操作性不足,以此来指导现代企业内部审计工作,明显存在滞后现象。显然,内部审计法律依据不充分、不健全,或出现空白,使得内审人员在进行审计时,只有依据经验和知识进行分析判断,在某种程度上影响了审计结论的权威性和正确性,因而增大了审计风险。

　　3 被审单位内部管理制度不健全

　　内部审计管理制度建设及执行情况是内部审计的前提和基础。健全有效的内部管理制度能及时发现和控制企业经济活动中发生的各种差错和舞弊。反之,就会增加差错和舞弊的可能性,使得审计人员难以发现经济活动中存在的差错和舞弊而形成审计风险。如企业内部某个部门私设“小金库”,搞真假两套账,内外串通,如果没有线索,审计人员就有不能查清事实真象的风险。

　　4 内部审计对象的复杂和审计内容的拓展

　　随着社会主义市场经济的建立和完善,企业的改制、重组成为国有企业改革的重要方面,使内部审计的对象和内容也日益复杂。内部审计对象逐步发展为企业集团、股份公司和连锁经营店。企业内部机构层次增加,所进行的交易日趋复杂,被审单位与其某些企业的关系是母子公司关系或联营公司的关系,同时,由于企业的资产重组,必然涉及到兼并和收购、改制和改组、联合和剥离及分拆问题,为内部审计对象开拓了新领域。内部审计对象的复杂,为内部审计带来了更多的困难,审计风险也随之增加。另一方面,内部审计的内容不仅从传统的财务审计发展为效益、管理、经济责任审计、经营决策审计、经营风险审计、投资审计等,还要预测新形势下的兼并、联合、分拆以后的偿债能力和赢利能力,评价企业是否有效益,提出是否可行的意见书供领导决策参考。这对内部审计人员提出更高的需求,审计人员作出正确结论的难度也就越大,审计风险也就不可避免的存在。

　　(二) 内部审计风险形成的主观因素

　　1 内部审计人员自身素质的影响

　　审计人员素质的高低是决定审计风险大小的主要因素。审计人员的素质包括从事审计需要的政策法规水平、专业知识、经验、技能、审计职业道德和工作责任。
审计经验是审计人员应有的一种重要技能,审计经验需要实践的积累。但是审计经验又是有限的,面对复杂多变的审计内容,审计经验也会有误断的时候。另外,内部审计人员工作责任和职业道德也是影响审计风险的因素。由于我国内审准则、工作规范和职业道德标准方面还有一片空白,许多内审机构和人员缺乏应有的职业规范的约束和指导。有的内部审计人员缺乏应有的职业道德观念,循私情或害怕打击报复,故意放弃对重大问题的追查和揭露,提供与事实不相符的审计结论。总之,目前我国内审人员总体素质偏低(如知识结构单一、年龄偏大、知识更新慢等),直接影响到内审工作开展的深度和广度。面对当今内审对象的复杂和内容的拓展,内审人员势单力簿,这将直接导致审计风险的产生。

　　2 内部审计人员选用审计程序和方法的影响

　　这是造成审计风险的一个重要原因。由于被审单位的实际情况各不相同,审计目的不同,采用哪些审计程序和选用哪些审计方法才恰当并不容易确定。如果审计程序和方法选择不当,会造成审计时间延长,成本增加;也可能会遗漏一些重要的审计内容,未能觉察重大的错弊所为,未能收集到充分可靠的审计证据,使审计结论与实际不符,导致审计风险。

　　内审人员在实际审计的过程中,掌握了审计风险形成的因素,就要有意识地防范审计风险,以提高内部审计工作的质量,充分发挥内审服务于管理当局的职能。笔者认为内部审计风险的防范可以从以下几方面着手:

　　(1) 加强法制建设,健全内审法规体系。当前应加快制定和颁布《内部审计条例》和《内部审计师法》,对内审机构人员的职能,权限等作出明确规定,使内审走上依法审计的道路。

　　(2) 建立审计委员会制度,内部审计人员直接受审计委员会的领导,审计报告直接提交委员会,改变内审部门地位低下的现状,提高审计工作质量,从而规避内审风险。
(3) 提高企业内审人员的综合素质。通过综合培训和考试合格上岗相结合。企业内部审计人员必须通过国家统一考试,内审人员每年必须有一定时间的后续教育,并且考试合格方能通过年检。