一、引言

　　审计实务操作中一个非常重要的方面就是重要性水平的把握和风险评估，概念性的知识大家都知道，而在实务操作中，很多注册会计师仍然觉得很困惑，大家需要的不是简单的理念，而是需要具体操作的指引。在本文中，我们在进一步阐述基本概念的基础上，重点探讨实务中的具体操作。

　　二、重要性水平的把握

　　（一）何为重要？何为不重要？

　　重要性水平是财务审计中的一个重要的基础性概念。重要性水平的应用贯穿于整个审计过程的始终，对于科学地制定审计计划、确定抽查的样本规模和提出审计评价意见都有重要影响。《中国注册会计师审计准则第1221号——重要性》第三条明确指出：重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。国际会计准则认为；重要性取决于事项的规模或在特定遗漏或错误陈述环境下被判断的错误程度。

　　因此，重要性提供的实际是一个门槛或截止点。一般地，如果某事项被忽略、未揭露或错误阐述将可能明显地歪曲财务信息，或影响财务报表使用者的决策，那么它将被认为是重要的。但是，对重要性不能制定出把专业判断经验都考虑在内的一般准则，也就是说实际上是很难用一个具体的指标将重要性全部概括。实务中，在无权威性规范或决定重要性最小金额的情况下，现有的会计师事务所特别是中小事务所，几乎很少运用量化的指标，许多审计人员都是根据个人感觉或专业经验来判断重要性。但这样操作模式带来的后果是，重要性的判断更多地依赖于审计人员的个人经验。可问题是一般注册会计师特别是审计助理的从业经历使其往往没有决策的经验，很难站在报告使用者的立场来分析何为重要，何为不重要？因此，注册会计师非常需要量化指标的指引。

　　审计作为一项评价科学，有相当的严肃性。若无统一的量化指标进行科学地评价，审计结论的权威性和可比性就很值得怀疑。因此，项目经理在拟定审计计划时，应认真评定测算重要性水平，并将此量化指标传达给项目组的每个成员，有助于在同一个项目上按统一口径控制风险。

　　（二）重要性金额的判断通常，关于销售收入、净利润、每股收益、总资产或资本回报率等的金额和趋势可能对各种使用者都是很重要的。另外，披露事项（例如与关联方的交易）也很重要。同时，注册会计师应通过查看某事项的相对大小，而不是绝对大小来决定它在特定情形下的重要性。例如，同样的坏账或失窃对一个大企业来说，可能影响不大，而对一个小企业来说，就有可能影响到它的存亡。又如，一个盘存计价错误对由此致使收益减半的小企业可能是重要的，但如果对于一个大企业的收益只是轻微的影响，那么对这个大企业来说就是非重要事项。

　　重要性水平通常表示为净利润、营业收入、净资产或总资产的一定百分比，并据此确定重要性的金额。特别需要注意的是，报表的重要性水平一定要分解到每一个具体的科目上，这样现场人员对重要性水平的把握才不至于有大的偏离。

　　（三）考虑对重要性有影响的其他因素

　　1 对按照常规方法计算的重要性指标进行调整注册会计师有时应根据具体情况对上述任何预定的重要性参数作适当调整，例如：（1）盈利能力不稳定时，重要性应参考利润敏感性，而不是绝对利润来判断；（2）董事的薪金异常高（常见于企业所有者自己管理的企业），可能需要将薪金加回以得到盈利的“正常”水平；（3）财务报表内金额固有的不精确性，对审计重要性可能产生影响，例如，对煤的盘存不可能像审计电视机存货一样精确，此外对长期合同中的盈利（已实现盈利和未来盈利）确认、坏账备抵或存货呆滞的确定，可能带有很大程度的主观性；（4）因为主管机构的要求，对公众持股的企业主体和需要符合监管要求的其他被审计单位的重要性判断，可能会处于上述范围的更低程度，即要求更严，等等。

　　2 注册会计师评估重要性时还需考虑被判断事项的重要程度，而不是简单的金额大小，例如：（1）一项资产分类错误如果只影响厂房和设备之间的分类，那么它在金额上不是很重要的，但如果它改变了非流动资产和流动资产之间的分类，那么它将会是重要的；（2）某事项在正常情况下，因为金额太小而不需披露或更正，但该事项若产生于不正常或特殊交易时，那么此事项可能会被视为是重要的，等等。

　　3 除绝对金额外，有下列情况存在时，注册会计师也应将其视为重要：（1）某项会计政策的改变，可能对未来年度有重要影响；（2）违背了规定的会计处理，可能对未来年度产生影响；（3）有理由怀疑是一个严重的错误或欺诈；（4）按法定或专业要求应披露的事项，即使该事项被认为是不重要的；（5）足以改变趋势方向或修改趋势的金额；（6）盈利不足以用于分配股利，（7）一个重要的比率受到严重影响；（8）超过借款合同的限制，等等。

　　当计划审计工作时，注册会计师应该在可能的范围内考虑以上这些事项的影响，以确保当决定关键循环和认定时以及决定是否对非关键循环或认定实施审计程序时，对这些事项给予适当关注。

　　三、重要性水平的运用与审计风险的评估

　　现代审计不仅重视审计质量，同时也讲求审计效率。这使得重要性概念在审计中的地位日益突出，而运用重要性概念必然导致审计风险的发生。因此，审计风险的高低与注册会计师对重要性水平的把握密切相关。

　　（一）注册会计师考虑审计风险的原因通过考虑审计风险，注册会计师可以据此：

　　1 决定是否承接审计业务。一般来说，对于存在明显的审计风险及审计风险较大的审计业务，注册会计师应当谨慎地接受委托。

　　2 采取相应措施，减少风险或把审计风险降低到最低程度。

　　（二）审计风险的内容一般地，审计风险是由重大错报风险和检查风险两个部分组成的。

　　1 重大错报风险重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。例如，现金交易与存货相比更易使人敏感地考虑其交易的合法性；同时计提坏账准备通常会产生比注销坏账更高的风险，对重大错报风需要考虑许多主观的因素，包括全面考虑被审计单位的商业环境和战略决策，与相关认定关系密切的因素及影响财务报表的因素。

　　2 检查风险检查风险反映审计程序的有效性，检查风险可由注册会计师进行改变，而重大错报风险却不会因注册会计师改变，它独立存在于财务报表审计之外。

　　（三）实务工作中如何评价审计风险

　　具体实务工作中，项目经理可在前期工作阶段进行如下调查，以做出初步评价：

　　1 接受委托后，首先了解公司最近急需解决哪些方面的问题，如资金短缺，急于贷款或是企业虽然效益较好但是认为税收负担较重，或今年亏损较大但总想维护社会形象，等等，在与财务人员简单询问即可得知。此外，了解一下公司股权结构，是法人治理还是一个人说了算，与老总交谈时也可以了解一下他的品行及对财务工作的态度，如果从头至尾公司老总根本不过问审计工作或与审计人员没有任何接触，可以认为财务作为监督部门的作用较小，由此可见，对客户审计动机的了解对判断重大错报风险非常重要。

　　2 索取公司相关内控制度文件，随机地抽取某一循环（选择程序简单一些的循环）如投资循环，询问投资决策的制定过程，获取投资协议及相关高层决议，这样可以对公司在重大方面的内控制度有一定的了解，另外，随机抽查一下凭证，查看原始凭证的手续完备程度，这样对公司的控制风险就有了初步的评价。

　　当然，对风险的评估要想比较到位，应进行控制测试或对重要的交易循环进行穿行测试。对中小事务所的大多数客户来说，内部控制的风险都较高。特别需要注意的是，在索要各类文件时，平时应准备好常规需要收集资料的备忘录，以书面形式提交客户，应注意有许多文件是财务上没有保存留底的，需要其他部门的人提供，因此，不能财务上的人说没有就简单的认为公司无此类资料，如在作应收账款的替代测试，索要销售合同，一般都说没有，在商业信用普遍缺乏的今天，赊销时一定会有合同或类似的契约，即使是简陋的，但是合同往往是销售部门保管，财务上有可能确实没有看过，只凭票做账。因此，必要时，应到相关部门取证。

　　在对重大错报风险做出评价后，根据审计风险模型，便可以确定可接受的检查风险。

　　四、结论

　　1 为了有效地进行审计，注册会计师必须以一个门槛或截止点作为审计判断的标尺，来保证重要的事项均已得到有效的审计，而重要性概念的运用必然导致注册会计师要接受一定程度的风险。事实上，选择了CPA行业，就选择了风险，也选择了奉献。

　　2 当重大错报风险为高或较高时，检查风险为低，首先关注被审计单位的战略风险和经验风险，不必进行控制测试，直接进行实质性程序，即余额测试为主。

　　3 当重大错报风险为中时，检查风险为较低，进行简单的分析程序，对关键循环采用穿行测试来排除疑点，然后进行实质性程序。

　　4 当重大错报风险均为低或较低时，检查风险为高，以分析性复核和交易测试为主，只对关键项目进行实质性程序，对非关键项目可以不作审计，只获取明细表，了解其内容即可。